Em 15.10.2019, foi publicada nova Instrução Normativa da Receita Federal (nº 1.911/19) que regulamenta as regras de apuração de PIS/COFINS. Essa regulamentação incluiu normas sobre as hipóteses em que os contribuintes podem tomar créditos dessas contribuições na sistemática de não cumulatividade. Contudo, existem também novas vedações expressas ao aproveitamento de créditos que vão além da mera regulamentação, não previstas em lei, e que podem ser questionadas pelos contribuintes.
Com base na regra da não-cumulatividade, os contribuintes podem descontar créditos para apuração de PIS/COFINS decorrentes de determinados custos e despesas relacionados às suas atividades. Dentre os créditos passíveis de aproveitamento estão os relativos a bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
A definição do que se entende como insumo para fins de creditamento é controversa. No início, a Receita Federal do Brasil definiu que o insumo passível de creditamento correspondia a (i) matérias primas, produtos intermediários, material de embalagem e outros bens que sofressem alterações por ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou (ii) bens e serviços aplicados ou consumidos na prestação de serviços.
O Superior Tribunal de Justiça apreciou essa matéria em caso representativo de controvérsia (nº 1.221.170) e decidiu que o conceito de insumo deve ser mais amplo: são os custos e as despesas consideradas essenciais ou relevantes para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte.
A nova IN nº 1.911/2019 da Receita Federal traz em princípio essa mesma disposição: consideram-se insumos os bens ou serviços essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (art. 172).
A Receita Federal elenca ainda de forma expressa algumas despesas que são consideradas insumos: decorrentes de (i) bens ou serviços cuja utilização decorre de imposição legal; (ii) bens ou serviços que integram a produção ou prestação de serviços; (iii) combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas; (iv) bens ou serviços aplicados no desenvolvimento interno de ativos imobilizados sujeitos à exaustão e utilizados no processo de produção ou de prestação de serviços; (v) bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que resulte em insumo, bem ou serviço; (vi) embalagens de apresentação utilizadas nos bens; (vii) serviços de manutenção de máquinas e equipamentos; (viii) bens de reposição para máquinas; (ix) serviços de transporte de produtos em elaboração realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; e (x) bens ou serviços exigidos pela legislação, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI). Para alguns casos a RFB reconhece que determinados custos e despesas podem ser considerados Insumos ainda que sejam incorridos após o processo produtivo.
Contudo, a nova norma também trouxe vedações expressas ao direito ao creditamento, em relação a (i) bens incluídos no ativo imobilizado; (ii) embalagens utilizadas no transporte do produto acabado; (iii) bens e serviços utilizados na pesquisa e prospecção de minas, jazidas e poços de recursos minerais e energéticos; (iv) bens e serviços aplicados na fase de desenvolvimento de ativo intangível que não chegue a ser concluído ou que seja concluído e explorado em áreas diversas da produção ou fabricação de bens e da prestação de serviços; (v) serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; (vi) despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão-de-obra empregada no processo de produção (alimentação, vestimenta, etc.); (vii) bens e serviços utilizados em operações comerciais; e (viii) bens e serviços utilizados, aplicados ou consumidos nas atividades administrativas, contábeis e jurídicas da pessoa jurídica.
Muitas dessas vedações já estavam expressas em soluções de consulta emitidas pela Receita Federal do Brasil e no Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018 editado pelo mesmo órgão, e que agora possuem previsão na instrução normativa que consolida as regras sobre PIS/COFINS.
No entanto, essas vedações ao direito de crédito devem ser analisadas com cautela. Com base no entendimento do STJ, insumos essenciais e que geram direito ao crédito são aqueles dos quais depende, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço. Já os insumos relevantes que também geram direito ao crédito são os itens cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integrem o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
A partir desses conceitos, determinados insumos podem não ser essenciais ou relevantes para um tipo de contribuinte, mas podem ser para outros contribuintes, a depender das especificidades da cadeia produtiva ou de comércio, o que deve ser avaliado caso a caso com base em documentos e laudos técnicos. Por isso, vedações expressas ao direito ao creditamento devem ser relativizadas caso a caso.
A nova regulamentação proposta pela Receita Federal tem aspectos positivos que devem ser ressaltados. De fato, a RFB foi bem ao reconhecer e aplicar os conceitos de essencialidade e relevância para alguns custos e despesas. Entretanto, perdeu uma boa oportunidade de reconhecer importantes avanços já obtidos em decisões administrativas e judiciais sobre o tema. Para esses casos, restará ainda as discussões nas esferas administrativa e judicial para preservar o direito dos contribuintes.
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